Поправки носят уточняющий характер.
Во-первых, с целью унификации юридической терминологии такое основание прекращения обязанности по уплате налога как «признание умершим» заменено на «объявление умершим». Именно этим термином оперирует в настоящее время Гражданский процессуальный кодекс РФ (гл. 30). По этой же причине ссылка на нормы гражданского законодательства заменена ссылкой на гражданское процессуальное законодательство.
Во-вторых, законодатель отказался от не совсем четкого термина «поимущественные налоги», уточнив, о каких конкретно налогах идет речь. Таким образом, действующая редакция комментируемой статьи предельно ясно указывает на то, что за счет наследственного имущества погашается задолженность по транспортному налогу, земельному налогу и налогу на имущество физических лиц.
Кроме того, фактическое приравнивание земельного налога к поимущественным должно положить конец нередко возникающим спорам о том относится ли земельным налог к налогам, связанным с использованием природных ресурсов в контексте ст. 88 НК РФ. Согласно п. 9 указанной статьи, по таким налогам налоговым органам предоставлено право требовать от налогоплательщика при проведении камеральной проверки фактически неограниченный круг документов, являющихся основанием для исчисления и уплаты этих налогов. Соответственно положения п. 9 ст. 88 Кодекса к земельному налогу применяться не должны.
Абз. 5 п. 7 ст. 45 изложен в новой редакции:
Поправка расширяет сферу применения сверок расчетов между налогоплательщиками и налоговыми органами. Во-первых, в новой редакции уже не упоминается о сверке исключительно уплаченных налогов.
Во-вторых, составление актов сверок распространено и на суммы сборов, пеней и штрафов (хотя ст. 32 Кодекса предписывала налоговым органам проводить сверки в отношении указанных платежей и ранее).
Таким образом, настоящая статья по своему содержанию теперь в полной мере корреспондирует с подп. 11 п. 1 ст. 32, устанавливающей обязанность налоговых органов по составлению актов сверок расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам.
П. 7 ст. 45 дополнен новым абзацем
Поправка закрепляет право налогоплательщика на своевременное получение информации о размере его налогового обязательства и о факте принятия налоговым органом решения об уточнении платежа. Указанное право реализуется через исполнение налоговым органом обязанности уведомить налогоплательщика о принятии решения об уточнении платежа в пятидневный срок.
Но при этом Кодексом срок, в течение которого налоговый орган должен вынести само решение об уточнении платежа, по-прежнему не установлен. Как было указано в письме Минфина РФ от 31.07.2008 № 03-02-07/1-324, то в данном случае применим срок для рассмотрения заявлений налогоплательщиков о зачете (возврате) излишне уплаченной суммы налога, установленный ст. 78 Кодекса (то есть 10 рабочих дней). Однако по нашему мнению такой срок должен быть установлен в НК РФ, а не письмах разъяснительного характера.
П. 2 ст. 46 дополнен словами «на бумажном носителе или в электронном виде»
Поправка закрепила новую форму направляемого в банк поручения на списание и перечисление в бюджетную систему РФ денежных средств со счетов налогоплательщика (налогового агента) в банках. Теперь такие поручения смогут направляться налоговым органом в банк в электронном виде.
П. 4 ст. 46 изложен в новой редакции:
Данной поправкой исключено положение об ограничении одним месяцем срока на направление налоговым органом в банк решения о взыскании налога за счет денежных средств налогоплательщика. Как отмечалось в пояснительной записке к комментируемому закону (в то время – законопроекту) при отмене данного ограничения учтено, что НК РФ содержит другую ограничительную норму – о сроке на бесспорное взыскание налога за счет имущества налогоплательщика. По всей видимости, законодатель посчитал, что при таких условиях месячный срок для направления инкассового поручения в банк особой роли не играет, и, кроме того, устраняется источник споров о том, подлежит ли исполнению инкассовое поручение, если оно было направлено в банк спустя более чем один месяц со дня решения о взыскании налога.
В этой связи необходимо отметить, что какого-либо единообразия в судебной практике по этому вопросу так и не сформировалjсь. Одни суды указывали, что срок на выставление инкассового поручения не является пресекательным (Постановление ФАС ДО от 18.05.2009 № Ф03-2126/2009), а также, что НК РФ не содержат положений, предусматривающих последствий пропуска этого срока (Постановления ФАС ВСО от 06.10.2008 № А33-1679/08-Ф02-4914/08, от 06.10.2008 № А33-1678/08-Ф02-4913/08, от 30.09.2008 № А33-1680/08-Ф02-4803/08, от 30.09.2008 № А33-1676/08-Ф02-4716/08; Постановление ФАС СЗО от 13.01.2009 № А05-6505/2008). Однако другие суды, выражая противоположную точку зрения указывали о том, что сам факт нарушения срока выставления инкассового поручения уже является основанием для признания его недействительным (Постановление ФАС МО от 22.05.2009 № КА-А40/4437-09).
Однако в настоящее время более актуальным становится другой вопрос, а именно, включает ли двухмесячный срок на принятие решения о взыскании налога и срок на направление указанного поручения или нет. Напомним, что до 1 января 2007 года (то есть до вступления в силу поправок в Кодекс, внесенных ФЗ от 27.07.2006 г. № 137-ФЗ), Кодекс тоже не предусматривал месячный срок для направления в банк инкассового поручения. И судебная практика исходила тогда из того, что 60-дневный срок на принятие решения о взыскании налога во внесудебном порядке включает в себя и срок для направления в банк инкассового поручения (Постановление Президиума ВАС РФ от 15.01.2008 г. № 8922/07). Мы считаем, что подход, сформулированный судебной практикой по применению налогового законодательства, действующего до 2007 года, должен быть вновь применен и в отношении новых поправок.
Абз. 3 п. 1 ст. 47 дополнен новыми положениями:
Данная поправка расширяет возможность налоговых органов по взысканию налогов в судебном порядке в случае пропуска срока вынесения решения о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика. Как и в случае пропуска 2-месячного срока на взыскание налога за счет денежных средств налогоплательщика на счетах в банках налоговый орган теперь сможет исправить свою нерасторопность путем обращения в суд. Но применительно к пропуску годичного срока на принятие решения о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика, срок на обращение в суд составляет два года со дня истечения срока исполнения требования об уплате налога. Этот срок может быть восстановлен судом в случае его пропуска по уважительной причине.
Однако до сих пор остается не понятным для чего налоговым органам предоставлены такие просто огромные сроки для взимания налогов, а кроме того, лично мне очень трудно сформулировать хоть одну «уважительность», по которой более года налоговый орган не смог предпринять меры по взысканию налогов.
Ст. 52 изложена в новой редакции:
Изложение статьи в новой редакции, во-первых, придало ей определенную структуру. В прежней редакции данная статья, изложенная сплошным текстом без разбивки на отдельные пункты, была в определенной степени сложна для восприятия.
Во-вторых, применительно к направлению налоговых уведомлений законодатель также продолжил внедрение использования телекоммуникационных каналов связи для обмена информацией между налогоплательщиками и налоговыми органами как одного из альтернативных способов такого обмена. Для этого ФНС должна утвердить соответствующие форматы уведомлений в электронном виде и порядок их направления.
В-третьих, в налоговом уведомлении могут быть указаны данные уже не по одному, а по нескольким подлежащим уплате налогам. В этой связи интересно отметить, что руководитель ФНС России М.В. Мишустин, выступая 8 сентября 2010 года на коллегии ФНС в г. Казани отметил, что федеральным законодателем в Законе была поддержана предложения о введении единого уведомления и с 1 января 2011 года у налоговых органов появилась возможность ввести единое налоговое уведомление по трем налогам – на землю, на имущество физических лиц и транспортному налогу, которое уже разработано и со следующего года будет направляться налогоплательщикам.
В-четвертых, обращает на себя внимание то, что несколько изменился порядок направления налогоплательщику уведомления заказным письмом. Если раньше этот способ доставки уведомлений мог быть использован налоговым органом только при невозможности непосредственного вручения уведомления, то теперь налоговые органы уже больше не будут связаны таким ограничением. То есть, они смогут сразу направлять уведомление заказным письмом, не принимая предварительных мер для его вручения (например, путем вызова налогоплательщика в налоговую инспекцию для такого вручения). При этом Кодекс сохранил и т.н. правило «шестого дня» при исчислении срока доставки налогового уведомления, что, безусловно, не в пользу налогоплательщиков. Единственным положительным моментом здесь стало появление позиции Конституционного Суда РФ, выраженной в определении от 08.04.2010 г. № 468-О-О, о том, что налогоплательщик вправе доказывать в суде, что в действительности налоговое уведомление не было им получено на шестой день с даты его отправки.