Суть дела в следующем - фирма осуществляет строительство жилого дома, квартиры в котором предназначены для продажи третьим лицам, с которыми заключены предварительные договоры купли-продажи. Строительство ведется своими силами и средствами (то есть хозяйственным способом). С одной стороны, казалось бы налицо «выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления», которое в силу подп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ является объектом обложения НДС. Однако с другой стороны, указанные работы выполняются для осуществления следующей хозяйственной операции – реализации квартир (а, как известно, согласно подп. 22 п. 3 ст. 149 НК РФ реализация жилых помещений не подлежит обложению НДС). И тогда резонный вопрос, а может быть все-таки операция по последующей реализации квартир имеет в данном случае первичное значение по отношению к выполнению работ и никакого объекта налогообложения в виде СМР для собственного потребления в данном случае не возникает.
В связи с этим хотелось бы напомнить, что Президиум ВАС уже в целом ряде случаев учитывал облагаемость или необлагаемость НДС не текущих, а будущих операций, с которыми текущие операции тесно связаны. Соответствующие примеры приведены в блоге при раскрытии принципа НДС № 5 «Принцип учета характера операции при приобретении товаров (работ, услуг) или иначе «Принцип учета облагаемости будущих операций».
Кстати, по рассматриваемому делу налоговый орган и поддержавшие его суды сделали еще один крайне спорный вывод о том, что поскольку налогоплательщик не уплачивал НДС, то он не имеет права на вычет НДС по приобретенным товарам для осуществления строительства.
И вот 23 ноября Президиум рассмотрел данное дело и отменил решения судов первой и кассационной инстанции, поддержав тем самым позицию налогоплательщика о том, что рассматриваемые работы по строительству дома нельзя квалифицировать как СМР для собственного потребления и, соответственно, облагать НДС. Так что вот и еще одна победа налогоплательщика в Президиуме ВАС, количество которых в уходящем году и без того уже на порядок превышает количество дел, решенных в пользу налоговых органов.Ниже я размещаю анализ ситуации со всеми процессуальными подробностями.
Дело № А10-2793/2009 (ВАС-3309/10)
Нормативная база:
Согласно подп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ выполнение строительно-монтажных работ (СМР) для собственного потребления признается объектом обложения НДС.
Описание ситуации:
Налогоплательщиком было принято решение о строительстве жилого дома с целью последующей продажи квартир в нем третьим лицам, с которыми были заключены предварительные договоры купли-продажи квартир. Строительство велось своими силами и средствами (хозяйственным способом).
Вопрос:
Являются ли работы по строительству хозяйственным способом жилого дома, квартиры в котором предназначены для продажи, строительно-монтажными работами для собственного потребления, облагаемыми НДС на основании подп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ.
1-я инстанция: (-)
Налогоплательщик:
Представленные на проверку формы КС-3, КС-2 свидетельствуют о том, что общество являлось техническим заказчиком строительства жилого дома. Заказчиками выполняемых СМР являлись покупатели жилья, с которыми были заключены предварительные договора купли-продажи квартир. Кроме того, о цели проведения работ свидетельствует и решение Совета директоров общества о начале строительства жилого дома с целью продажи квартир. По данным бухгалтерского учета жилой дом, как готовая продукция, был принят на 43 счет, до окончания его строительства все затраты учитывались на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». Указанное свидетельствует о том, что строительно-монтажные работы были произведены обществом не для собственного потребления, а для продажи третьим лицам. Следовательно, доначисление НДС по строительно-монтажным работам является неправомерным.
Налоговый орган:
Строительство дома осуществлялось собственными силами, без привлечения инвесторов и при отсутствии договора строительного подряда. На момент проверки предварительные договоры купли-продажи квартир отсутствовали. Исполнение обязательств по указанным договорам, внесение денежных средств, документально не подтверждено. Собственником объекта капитального строительства до момента его продажи являлось общество. Объектом налогообложения являются операции по проведению СМР для собственных нужд. Поскольку доказательства проведения СМР в интересах третьих лиц отсутствуют, инспекция обоснованно доначислила НДС.
Суд:
При осуществлении СМР хозяйственным способом у налогоплательщика, являющегося одновременно заказчиком и исполнителем работ, каковым и является общество, возникает объект налогообложения, предусмотренный подп. 3 п. 1 ст. 146 НК, в виде операций, связанных с выполнением налогоплательщиком СМР для собственного потребления.
В апелляции дело не рассматривалось
Кассация: (-)
Налогоплательщик:
Работы по строительству жилого дома необоснованно признаны строительно-монтажными работами для собственного потребления, несмотря на то, что квартиры изначально предназначались на продажу, что подтверждается предварительными договорами купли-продажи объектов недвижимости.
Налоговый орган:
Поскольку доказательства проведения СМР в интересах третьих лиц отсутствуют, инспекция обоснованно доначислила НДС.
Суд:
При осуществлении СМР хозяйственным способом у налогоплательщика, являющегося одновременно заказчиком и исполнителем работ, каковым и является общество, возникает объект налогообложения, предусмотренный подп. 3 п. 1 ст. 146 НК, в виде операций, связанных с выполнением налогоплательщиком СМР для собственного потребления.
Доводы налогоплательщика, что волеизъявление общества на последующую продажу построенных квартир свидетельствует о том, что работы по строительству жилого дома не могут быть отнесены к СМР для собственного потребления, не опровергают выводы суда о том, что спорные работы выполнены обществом своими силами для приобретения в собственность построенного жилого дома.
Коллегия ВАС РФ: (?+)
В силу подп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ в качестве выполняемых для собственного потребления СМР подлежат квалификации те работы, в результате которых организацией создаются объекты, подлежащие использованию в ее собственной деятельности.
При строительстве объектов с целью их последующей продажи строительные работы не могут быть квалифицированы как выполняемые для собственного потребления. При строительстве объектов с целью их последующей продажи объект обложения НДС возникает при реализации построенного объекта. В силу этого не имеет правового значения то, осуществлялось ли в период строительства его финансирование третьими лицами, и были ли заключены соответствующие договоры, предполагающие отчуждение построенных объектов.
ПРЕЗИДИУМ ВАС РФ от 23.11.2010 № 3309/10
Результат: Отменить с/а в части, принять новый не передавая дело на новое рассмотрение. Решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 24.08.2009 по делу №А10-2793/2009 и постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 01.12.2009 по тому же делу в части отказа в удовлетворении требований открытого акционерного общества "Мостостроительный отряд №34" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №1 по Республике Бурятия от 30.03.2009 №29 о доначислении 4 703 667 рублей налога на добавленную стоимость, начисления на эту сумму пеней и привлечения к ответственности за неуплату данного налога на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации отменить. Решение инспекции в указанной части признать недействительным. В остальной части судебные акты оставить без изменения.
