Президиум ВАС РФ сдвигает границы между ст. ст. 78 и 79 НК РФ

24 апреля 2012 года Президиум ВАС рассмотрел интересное и полезное как в теоретическом, так и в практическом отношении дело, которое не просто касалось разграничения понятий «излишне уплаченная сумма налога» (ст. 78 НК РФ) и «излишне взысканная сумма налога» (ст. 79 НК РФ), но и в котором высшая судебная инстанция сделала попытку обозначить новые подходы к отношениям между налоговыми органами и налогоплательщиками в плане поиска точки равновесия частных и публичных интересов при исполнении налоговых обязательств. Я об этом деле кратко писал здесь, сейчас же хотелось пообщаться более конкретно.

Прежде чем рассказать об этом деле для начала представим себе условную прямую линию, на которой также условно (слева направо) расположены четыре точки, соответствующие следующим моментам (фактам):

* Принятие  налоговым органом решения по результатам налоговой проверки;
* Вступление указанного решения в силу;

* Направление налогоплательщику на основании указанного решения требования об уплате налога.

* Принятие налоговым  органом решения о взыскании налога за счет денежных средств налогоплательщика на счете в банке.

Еще в 2005 году Президиум сделал важный вывод о том, что процедура взыскания налога начинается с момента направления налогоплательщику требования об уплате налога (точка 3) и
при добровольном исполнении налогоплательщиком этого требования, которое впоследствии признается судом незаконным (по материальным основаниям), уплаченная налогоплательщиком сумма налога признается не излишне уплаченной, а излишне взысканной, несмотря на то, что она поступила в бюджет не в результате исполнения банком или судебным приставом-исполнителем решения о взыскании налога (Постановление Президиума ВАС от 29.03.2005 № 13592/04)

И вот в рассматриваемом деле налогоплательщик предпринял попытку отодвинуть границу между излишней уплатой и излишним взысканием налога на еще более раннюю по времени стадию, причем сразу на целых две наших условных точки. По его мнению, после принятия налоговым органом незаконного решения по итогам налоговой проверки,  в результате которого налогоплательщику необоснованно доначислена сумма налога, которая последним уплачена сразу же (не дожидаясь вступления этого решения в законную силу), такая сумма тоже будет являться излишне взысканной, а не излишне уплаченной.

На стороне налогоплательщика была коллегия судей ВАС РФ, которая и передала этот спор в Президиум. Она отметила, что до вступления в силу решения налогового органа по итогам налоговой проверки, последний уже приобретает возможность мер принуждения, направленных на исполнение налоговой обязанности. Речь идет об обеспечительных мерах, принимаемых на основании и в порядке п. 10 ст. 101 НК РФ.

Аргументы налогового органа сводились в основном к тому, что добровольная уплата налога на основании невступившего в законную силу решения налогового органа по итогам налоговой проверки никак не может приводить к излишнему взысканию налога, ведь в этот момент еще не исключена возможность отмены этого решения (в части соответствующих налоговых доначислений) вышестоящим налоговым органом.

Однако доводы налогоплательщика оказали на судей гораздо большее влияние. По его словам, если принять позицию налогового органа, то добросовестные налогоплательщики, уплатившие доначисленные налоги сразу, в этом случае лишаются права на получение процентов по сравнению с теми, кто не уплачивает его, а ждет, пока налоговый орган сам не осуществит принудительное взыскание налоговых доначислений.

В итоге были предложены два основных признака излишне уплаченного налога, применяемых в совокупности: 1) уплата налога по доброй воле; 2) уплата налога на основании собственного расчета.

И Президиум принял достаточно смелое решение в пользу налогоплательщика, которое обещает стать одним из самых значимых судебных актов ВАС РФ в этом году со знаком «+». Реквизиты судебного акта: Постановление Президиума ВАС РФ от 24.04.2012 № 16551/11 (на сегодня текст постановления еще не опубликован).