ЗАКЛЮЧЕНИЕ
по законопроекту
«О внесении изменений в часть первую
Налогового кодекса Российской Федерации»
Законопроект «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса
Российской Федерации» (в части, касающейся досудебного обжалования
ненормативных актов налоговых органов, действий и бездействий их должностных
лиц)» в целом рассматривается нами как инструмент, направленный на более
эффективное урегулирование налоговых споров, максимально широкое использование
возможностей досудебного порядка, снижение их общего
количества в арбитражных
судах.
Вместе с тем, по тексту законопроекту имеется ряд некоторых
вопросов и замечаний правового характера, касающихся толкования и реализации
содержащихся в нем отдельных положений, а именно:
По п. 2 ст.
101.2.1 НК РФ.
Несколько не совсем удачным с точки зрения законодательной
техники представляется содержание п. 2 данной статьи, поскольку при первом
прочтении он по смыслу частично накладывается на содержание п. 1 данной статьи.
Было бы более корректным изложить норму п. 2 начиная со слов…: «В случае отмены
решения нижестоящего налогового органа в части…» или «В случае, если
вышестоящий налоговый орган, рассматривающий апелляционную жалобу, отменит
решение нижестоящего налогового органа в части…». Это необходимо для того,
чтобы сразу обозначить, что речь в норме идет о случае частичной отмены решения
нижестоящего налогового органа.
Кроме того, представляется не совсем удачным введение громоздких
номеров статей при одновременной отмене предыдущей статьи. Предлагаем
рассмотреть вопрос о замене содержания ст. 102.2 НК РФ на текст предлагаемой
ст. 101.2.1 НК РФ.
По п. 3 ст. 138
НК РФ.
Поправка закрепляет в НК РФ момент начала течения срока на
обращение в суд при условии соблюдения обязательного досудебного порядка
обжалования ненормативных актов налогового органа, действий и бездействий их
должностных лиц. Он определяется одной из двух дат:
1)
день, когда лицу стало известно о принятии налоговым
органом решения по соответствующей жалобе (например, в момент ее получения);
2)
день, когда истекли сроки принятия решения по жалобе
(апелляционной жалобе).
По всей видимости, первая из указанных дат для целей
применения этой нормы не может наступить позже второй и если проверяемое лицо
своевременно не получило решение по жалобе оно должно исходить из того, что
сроки на его принятие истекли и начал течь срок на обращение в суд. Право
выбора из двух дат отсутствует. И сложность заключается в том, что о принятии
решения по жалобе подавшее ее лицо может узнать не сразу, учитывая отсутствие в
НК РФ права проверяемого лица на участие в рассмотрении апелляционной жалобы,
наличие 3-дневного срока на уведомление этого лица о принятом решении по жалобе,
а также учитывая время необходимое для доставки этого решения.
Поэтому не исключена ситуация, когда о своевременно принятом
решении по жалобе подавшее ее лицо узнает с опозданием, что приведет к
сокращению на обращение в суд.
В связи с этим норму законопроекта предлагается изложить,
например, таким образом, чтобы течение срока на судебное обжалование могло по выбору лица, подающего жалобу,
определяться одной из двух указанных дат. Это необходимо для того, чтобы при
получении решения по жалобе с опозданием лицо имело достаточное количество
времени (и равное количество времени с лицами, получившими ответ по жалобе в
установленный срок) для подготовки своей позиции по спору с учетом содержания
решения принятого по жалобе.
По подп. 2 п. 1
ст. 139.3 НК РФ.
Здесь возникает, в частности, такой вопрос: если
апелляционная жалоба подана с нарушением установленного срока (при этом
возможность восстановления этого срока НК РФ не предусмотрена), то может ли она
автоматически быть трансформирована в обычную жалобу? Исходя из буквального
толкования предлагаемой поправки, не может. Она будет оставлена без
рассмотрения и проверяемое лицо будет вынуждено подавать ее заново (как обычную
жалобу), что никоим образом не будет соответствовать интересам такого лица и
принципу процессуальной экономии.
В связи с изложенным в отношении апелляционной жалобы
предлагается исключить такое основание оставления ее без рассмотрения как
подача ее с нарушением установленного срока. В этом случае такую жалобу должен
распространяться режим, установленный НК РФ для обычной жалобы.
По п. 1 ст. 140
НК РФ.
Представляется, что
положение п. 1 ст. 140 НК РФ излишне категорично и неоправданно. Создается даже
впечатление, что разработчики закона умышленно не хотят, что бы на стадии досудебного рассмотрения дела
представители налогоплательщика и налогового органа встречались и что-то
обсуждали.
Ведь рассмотрение жалобы без участия лица, ее подавшего,
приводит к тому, что оно лишается возможности представлять непосредственно в
ходе рассмотрения жалобы свои пояснения, возражения, доводы и аргументы, дополнительные
доказательства. Поэтому не до конца ясно сможет ли в полной мере проверяемое
лицо реализовать свое право, предусмотренное п. 6 ст. 139.2 НК РФ о
представлении дополнительных документов в ходе рассмотрения жалобы до принятия
решения по ней. Данный момент может стать причиной возникновения споров.
Кроме того, из п. 5 ст. 140 НК РФ следует, что срок рассмотрения
жалобы (апелляционной жалобы) может быть продлен, в частности, при
необходимости получения от нижестоящего налогового органа документов,
необходимых для рассмотрения жалобы. То есть, не исключена ситуация, когда при
рассмотрении жалобы будут исследоваться документы налогового органа о наличии и
(или) содержании которых лицо, подавшее жалобу, не будет не осведомлено и не
будет иметь возможность представить непосредственно по ним свои пояснения и
возражения.
Представляется, что хотя бы для названного случая лицу, подавшему
жалобу, должна быть обеспечена возможность ознакомления с такими документами в
т.ч. путем уведомления его о факте поступления таких документов и о праве
ознакомления с ними и представления по ним пояснений и возражений. В противном
случае, интересы налогоплательщика в этой части будут нарушенными и смогут быть
защищены лишь в суде, что приведет к снижению эффективности досудебного порядка
урегулирования споров.
Как вариант-максимум считаем необходимым обеспечить лицу, подавшему
жалобу, право на получение информации о времени и месте рассмотрения жалобы и
право на участие в этом рассмотрении (с возможностью представления пояснений,
возражений, необходимых доказательств).
По п. 3 ст. 140 НК РФ.
Вносимой поправкой предлагается
установить, что вышестоящий налоговый орган обязан рассмотреть представленные с
жалобой документы, но при условии, что лицо, подавшее жалобу (апелляционную
жалобу), представило пояснения о причинах, по которым было невозможно
представить названные документы. Вот только остается открытым вопрос о том,
станет ли налоговый орган рассматривать эти документы, если сочтет эти причины
неуважительными. Буквальное толкование текста поправки не предоставляет
налоговым органам отказаться от рассмотрения дополнительных документов в этом
случае, но риск приравнивания представления ненадлежащих пояснений к их
непредставлению все же имеется.
В связи с этим необходимо
сделать акцент на обязанности рассмотрения таких документов, заменив слово
«рассматриваются» на «подлежат рассмотрению». Кроме того, целесообразно
добавить положение о том, что «Налоговый орган не вправе отказать в
рассмотрении данных документов исключительно по мотиву неуважительности причины
их непредставления в нижестоящий налоговый орган». В противном случае, лицо,
подавшее жалобу, сможет рассчитывать на то, что эти документы будут рассмотрены
лишь в суде, а это приведет к снижению эффективности досудебного порядка
урегулирования налоговых споров.
Генеральный директор
Группы компаний
«Налоги и финансовое право»,
кандидат юридических
наук
А.В. Брызгалин