Думаю, что практику некоторых отрывков из книги я буду практиковать и в отношении других наших новых изданий.
Вместо предисловия
Расходы по налогу на прибыль организаций: вопросы права и экономики
Интервью с Аркадием Брызгалиным, руководителем группы компаний
«Налоги и финансовое право»
Редакция журнала
«Налоги и финансовое право»: Аркадий
Викторович, издательство «Налоги и финансовое право» неоднократно издавало
литературу, посвященную взиманию налога на прибыль организаций. Но вот уже
второй раз вы издаете работу только по одному аспекту этого налога – расходам.
Почему так? Чем вызван интерес именно к «расходной» составляющей этого налога?
А.В. Брызгалин:
Да, действительно. В 2009 году в нашем издательстве уже выходила монография
«Налоговая оптимизация расходов». Авторами издания были я и мой тогдашний
заместитель – Алексей Головкин. Однако с тех пор по затратам появилось очень
много нового материала, что и подвигло нас в прошлом году посвятить № 11
журнала «Налоги и финансовое право» почти только одной этой теме.
А в этом году при участии уже иных авторов издательство приняло
решение издать качественно новую и более содержательную монографию, которую мы
назвали «Расходы для целей налогообложения…».
Кроме того, расходам, уменьшающим прибыль, Налоговый кодекс
РФ отводит достаточно массивное правовое регулирование. Только посмотрите,
глава 25 Кодекса – «Налог на прибыль организаций» содержит порядка 111 статей,
и из них почти половина так или иначе, прямо или косвенно, посвящена расходам.
Да и сама жизнь показывает, что в хозяйственной практике возникает
масса ситуаций, налогообложение которых кодексом не прописано, а это уже
предвестник конфликта.
Именно поэтому вопросы формирования расходов для целей исчисления
налога на прибыль мы посчитали возможным рассмотреть отдельно и самостоятельно.
РЖ «НФП»: Что бы Вы отметили особенного в своем издании?
Чем оно отличается от других аналогичных работ?
А.В.Б.: Лично
меня в других аналогичных изданиях не устраивают две вещи: во-первых, это
перебор теории, когда некоторые авторы стремятся, «растекаясь мыслию по древу»,
изложить сугубо теоретические положения, связанные с экономикой и финансовым
анализом. Может в учебной литературе это и уместно, но вот в литературе для
работающих специалистов разного рода теоретические знания, как нам кажется,
должны быть сведены к минимуму. В нашем издании мы от теории вообще отказались.
А во-вторых, учтите, что все авторы сборника – практикующие
специалисты. Многие положения нашего труда стали результатом активной
консультационной практики, когда нам приходилось разбираться с тем или иным
вопросом по запросу клиента. Некоторые вопросы мы вообще сформулировали из тех
судебных дел, которые вели специалисты нашей компании. Кроме того, мы ведем
большую работу и по аудиту, где также приходится разбираться со многими практическими
проблемами предприятий.
Поэтому мы ориентировались в первую очередь на тех читателей,
кто непосредственно работает с налогом на прибыль. Именно поэтому мы и стремились
сделать нашу монографию максимально релевантной.
РЖ «НФП»: Какие в настоящее время Вы можете отметить
тенденции в области расходов для целей налогообложения?
А.В.Б.: Вы имеете
в виду тенденции в законодательстве или на практике?
РЖ «НФП»: Давайте начнем с законодателя.
А.В.Б.: Мне
кажется, что в настоящее время федеральный законодатель не намерен что-либо
существенно менять в той системе регулирования отношений, которая сложилась за
время действия главы 25 Налогового кодекса РФ. Идет спокойная, методичная и
последовательная работа по «точечной» правке, когда законодатель или дополняет
те или иные виды расходов каким-нибудь новым видом затрат, или просто уточняет
формулировки тех или иных положений.
Только сравните; в 2012 году из 29 федеральных законов, вносивших
поправки в Налоговый кодекс РФ, только 4 были посвящены налогу на прибыль.
Да и вообще, каких-либо кардинальных поправок в положения о
расходах не вносилось уже очень давно. Можно предположить, что и дальше
подобная тенденция сохранится.
Дело в том, что налог на прибыль довольно консервативный налог,
поэтому какие-то радикальные изменения здесь мало возможны. Причем какие-то
идеи у законодателя «проходят» в главу 25 Кодекса, от каких-то идей он
отказывается.
Например, с конца 2009 года в Государственной думе лежал проект
закона о дополнении главы 25 статьей ст. 264.2, которой предполагалась
возможность учета для целей налогообложения затрат по созданию объектов
инфраструктуры[1]. Законопроект
пролежал в думе почти 3 года, был даже принят в первом чтении, но в декабре
2012 года был отклонен депутатами.
Я думаю, что такая «неторопливая» и размеренная тенденция
сохранится и в последующие годы, то есть законодатель будет осуществлять
точечную правку положений о расходах, что-то дополняя, что-то изменяя, что-то
уточняя в плане формулировок, не более.
РЖ «НФП»: А что Вы можете сказать про судебную практику,
связанную с применением норм Налогового кодекса, регулирующих формирование
расходов по налогу на прибыль?
А.В.Б.: Я думаю,
что и здесь никаких особых «революций»
нет и не ожидается. Обратите внимание, судебная практика всегда относилась к
принципам и порядку формирования расходов для целей налогообложения очень и
очень либерально. Можно сказать даже «сверхлиберально». Я однажды писал в своем
блоге[2] об одном судебном деле,
когда суд даже украшение офиса цветами признал «деловыми расходами»[3], хотя лично в моем представлении
это, конечно же, никакие не деловые затраты. Но тем не менее…
Редко, очень редко можно встретить ситуацию, когда суд поддерживал
налоговые органы. Уж только в самых крайних случаях, в условиях очевидности
того, что расходы налогоплательщика не имеют абсолютно никакого делового
характера, или в случае грубого нарушения правил документирования затрат, суды
вставали на сторону фискалов. И то, во многих случаях нарушения со стороны
налогоплательщика были на грани грубых злоупотреблений или, как мы говорим,
налоговой недобросовестности.
Во всех же остальных случаях, когда расходы лица хоть
как-то, пусть даже отдаленно, были связаны с его бизнесом, суды принимали
сторону налогоплательщика. И примеров тому огромнейшее количество, мы их
приводим и в нашем издании.
РЖ «НФП»: Вы нарисовали достаточно благостную картинку,
этакий пример воплощенной «налоговой стабильности».
А.В.Б.: А почему
бы и нет. Ведь в отношении «налоговых расходов» по налогу на прибыль существует
достаточно ясное и четкое законодательство, какие затраты можно направлять в
уменьшение прибыли, а какие расходы нельзя. Есть также и сложившаяся судебная
практика, отражающая общие подходы при разрешении тех или иных налоговых
споров.
Учтите, что в России налог на прибыль существует с 1992
года, а до этого, кстати, был аналог налога на прибыль для кооперативов и малых
предприятий. За более чем 20 лет этот налог отточился, «сложился» и четко
вписался в финансово-экономическую систему страны.
Другое дело, что сама жизнь подбрасывает новые сложные вопросы
и причем в достаточном объеме. Ведь пограничные ситуации по тем же затратам
будут всегда. А кроме того, появляются новые способы организации ведения
бизнеса со своими специфическими затратами, появляются новые разновидности
казалось бы уже привычных операций и сделок, которые не совсем вписываются в
жесткое ложе норм о расходах главы 25 Кодекса. Поэтому споры по налогу на прибыль
в части расходов останутся.
Другое дело, что смотреть надо шире и вообще стоит присмотреться
к налогу на прибыль как таковому.
РЖ «НФП»: Что Вы имеете в виду?
А.В.Б.: Дело в
том, что в мире уже давно идут дискуссии об обоснованности сохранения налога на
прибыль, во всяком случае, в том варианте, в котором он взимается в настоящее
время в большинстве стран.
Ведь общепризнано, что налог на прибыль корпораций оказывает
заметное влияние на предпринимательскую активность, на процессы накопления
сбережений и инвестиции.
Причем воздействие это имеет в первую очередь негативный
характер. Именно поэтому проблемы минимизации, а в идеале и полного устранения
негативного воздействия на деловой и инвестиционный климат, вот уже более 50
лет тщательно изучаются западными экономистами. Ряд их выводов и вскрытые
эффекты воздействия были настолько негативными на фоне незначительных
поступлений, что Президент США Рональд Рейган даже заявил в 1983 году о необходимости
ликвидации налога на прибыль корпораций[4].
Причем интересно отметить, что налог на
прибыль в развитых странах, в отличие от России, не является фискально
доминирующим.
РЖ «НФП»: То есть в других странах мира налог на
прибыль не является ведущим? Но ведь для нашей страны это не типично. В нашей
стране налог на прибыль является ведущим и бюджетообразующим налоговым платежом.
Разве не так?
А.В.Б.: Все
правильно. Я больше скажу, по итогам 2011 года налог на прибыль организаций по
объему бюджетных налоговых доходов вышел на первое место, оставив позади и
налог на добавленную стоимость и налог на добычу полезных ископаемых.
Так, в 2011 году было собрано налога на прибыль 2 трлн. 270
млрд. рублей (23 %), в то время как НДПИ – только 2 трлн. рублей (21 %), а НДС
– 1 трлн. рублей (18 %). И кажется мне, что по итогам 2012 года пропорция сохранится.
Но ведь я пока и не говорю про отмену налога на прибыль в
России. Тем более, что в нашей стране эти вопросы даже не то что не
обсуждаются, они даже не поднимаются. В отличие, повторюсь, от зарубежных
стран.
РЖ «НФП»: Чем же их не устраивает налог на прибыль?
А.В.Б.: Дело в
том, что, несмотря на значительные ресурсы, затрачиваемые налоговыми органами и
налогоплательщиками на его исчисление и взимание, этот налог за рубежом
обеспечивает лишь малую долю совокупных бюджетных поступлений. Так, в странах
«большой семерки» корпорационный налог на прибыль традиционно обеспечивает
менее 8% налоговых поступлений, в то время как подоходный налог – почти 24%.
Исключением является Япония, где корпорационный налог уверенно обеспечивает
около 15% налоговых поступлений. Столь невыгодное соотношение между невысокими
поступлениями и значительными издержками по администрированию вкупе с
обнаруженным искажающим воздействием заставили многих западных специалистов
усомниться в полезности данного корпорационного налога.
Еще интересный момент: в настоящее время конкурентная борьба
на мировых рынках за эффективность инвестиций становится особо яростной.
Поэтому вопрос отмены налога на прибыль может стать для кого-то из участников
мирового рынка решающим.
Также можно отметить, что многие западные противники налога
на прибыль утверждают, что если рассматривать данный налог с точки зрения его
переложения (более высоких цен на продукцию, более низкой заработной платы или
более низких дивидендов на вложенный капитал), т.е. проникнуть сквозь «корпорационную
вуаль», скрывающую сущность юридического лица, то становится очевидным, что в
итоге данный налог все равно падает бременем именно на физических лиц. Поэтому
и предлагается лучше прямым образом обложить физических лиц дополнительным
эквивалентным налогом, чем косвенно облагать прибыль юридических лиц.
Но сами понимаете, для России я не вижу здесь никакой перспективы,
так как в нашей стране человека, предложившего заменить налог на прибыль
повышенным налогом на доходы физических лиц, просто сочтут сумасшедшим.
РЖ «НФП»: А какового Ваше личное мнение о перспективах
по налогу на прибыль?
А.В.Б.: Да какого-то
особого мнения у меня нет. Одним из самых главных недостатков налога на прибыль
я вижу только один – это сложность его администрирования. Ведь на каждый расход
необходимо составить кучу документации. Налогоплательщики обязаны вести
полноценный налоговый учет по этому налогу со своими формами документов, со
своими регистрами и т.д. Да потом еще налоговая инспекция это все будет
тщательно проверять-перепроверять. И мы видим, что «расходы по учету расходов»
(уж извините за каламбур) очень и очень велики как со стороны
налогоплательщиков, так и со стороны государства. А насколько это все
обоснованно?
РЖ «НФП»: Каковы Ваши прогнозы по поводу вектора развития
законодательства по налогу на прибыль на ближайшие годы?
А.В.Б.: Я думаю,
что и законодатель, и практика будут последовательно эволюционировать теми же
темпами, что и сейчас.
Законодатель наверняка будет расширять перечень расходов,
учитываемых для целей исчисления налога на прибыль в части некоторых затрат,
связанных с инновациями и модернизацией производства.
Также думаю, что законодатель должен что-то срочно предпринять
в плане упрощения налогового учета затрат по налогу на прибыль, тем более, что
первые лица государства в прошлом 2012 году об этом неоднократно говорили.
Иными словами, каких-то неожиданных сюрпризов от законодателя
я не жду. Единственным исключением будет, наверное, работа государства в
направлении деоффшоризации. Обратите внимание, что и законодатель, и суды
достаточно жестко стали относится к тем случаям, когда под видом затрат
некоторые предприниматели выводят капитал из России.
Достаточно вспомнить знаменитое дело угольной компании
«Северный Кузбасс», которое было рассмотрено Президиумом ВАС РФ в ноябре 2011
года, когда складывающаяся судебная практика по п. 2 ст. 269 Налогового кодекса
РФ была буквально переломлена высшей
судебной инстанцией[5]. Или дело по
«Тулажелдормаш», когда Президиум ВАС РФ признал неправомерным отнесение на
расходы для целей исчисления прибыли сумм агентского вознаграждения, уплаченного
посреднику, находящемуся в Республике Маршалловы острова[6].
То же самое касается потока предложений по совершенствованию
законодательства в целях создания негативных налоговых последствий для тех, кто
работает с оффшорами. Достаточно посмотреть утвержденный в декабре
Правительством план по совершенствованию налогового законодательства в целях
борьбы с уклонением от уплаты налогов[7],
чтобы сделать вывод, что основной акцент в развитии налога на прибыль
государство намерено сделать во внешнеэкономический сфере.
В частности, уже в следующем году планируется подготовить
проекты законов, направленных на противодействие избежанию налогообложения с
использованием «оффшорных» юрисдикций, определение порядка налогообложения
нераспределенной прибыли иностранных контролируемых компаний и т.д.
Поэтому я думаю, что именно в этом направлении будет двигаться
эволюция развития законодательства о налоге на прибыль организаций.
[1] Имеется в виду
законопроект № 305782-5 «О внесении изменений в главу 25 части второй
Налогового кодекса Российской Федерации в части совершенствования порядка
осуществления расходов инвесторов на строительство и (или) реконструкцию
объектов транспортной, инженерной, социальной и коммунально-бытовой
инфраструктуры» (здесь и далее в интервью – прим. ред).
[2] [2] Блог
А.В. Брызгалина «О налогах и о жизни» можно почитать по адресу: http://www.nalog-briz.ru.
[3] Имеется в виду постановление ФАС Московского
округа от 03.09.2010 № КА-А40/10128-10.
[4] По
материалам книги Майбурова И.А. «Теория и история налогообложения:
учебник для студентов вузов обучающихся по специальности «Налоги и
налогообложение». М. 2007. С. 368.
[5] Имеется в виду Постановление Президиума ВАС
РФ от 15.11.2011 № 8654/11.
[6] Имеется в виду Постановление Президиума ВАС
РФ от 14.02.2012 № 12093/11.
[7] Распоряжением Правительства РФ от 03.12.2012
№ 2250-р, был утвержден План мероприятий по совершенствованию
нормативно-правового регулирования в целях противодействия уклонению от уплаты
налогов.