Дело интересное и достойное ВАС РФ. Буду за ним пристально наблюдать, потому что прецедент на уровне ФАСа достаточно интересный.
Ведь получается, что простые физ/лица не могут уменьшать облагаемый доход убытками. А вот ИП могут это осуществлять, но на основании положений гл. 25 НК РФ. Иными словами, арбитражный суд фактически уравнял налоговый статус юр/лица и ИП.
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД
УРАЛЬСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 2 июля 2013 г. № Ф09-5915/13
Резолютивная часть постановления объявлена 25 июня 2013 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 02 июля 2013 г.
Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе:
председательствующего Анненковой Г.В.,
судей Кравцовой Е.А., Гусева О.Г.
рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы индивидуального предпринимателя Карояна Санасара Васильевича (ОГРНИП 304183512800042, ИНН 183502935550; далее - предприниматель Кароян С.В., налогоплательщик) и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Удмуртской Республике (далее - налоговый орган, инспекция) на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 17.12.2012 по делу N А71-10565/2012 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.03.2013 по тому же делу.
Лица, участвующие в деле, надлежащим образом извещены о времени и месте судебного разбирательства путем направления в их адрес копий определения о принятии кассационной жалобы к производству заказными письмами с уведомлением, а также размещения данной информации на официальном сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа.
В судебном заседании приняли участие: предприниматель Кароян С.В.; представители: предпринимателя Карояна С.В. - Гусева Е.В., доверенность от 13.02.2012 N 18 АА 0240718; инспекции - Машнина Е.С., доверенность от 07.09.2012 N 04-11/17689.
Предприниматель Кароян С.В. обратился в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 22.06.2012 N 21 (далее - решение инспекции) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением суда от 17.12.2013 (судья Глухов Л.Ю.) заявленные требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение инспекции в части доначисления налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) и единого социального налога (далее - ЕСН) по взаимоотношениям с обществами с ограниченной ответственностью "Расстан", "Промпоставка", "Строительные технологии", "Агродорстрой", "Исток" (далее - общество "Расстан", общество "Промпоставка", общество "Строительные технологии", общество "Агродорстрой", общество "Исток"), в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 423 041 руб. 86 коп. по взаимоотношениям с обществами "Строительные технологии", "Агродорстрой", "Исток", а также в части начисления соответствующих пеней и штрафов по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс). В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.
Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.03.2013 (судьи Савельева Н.М., Васева Е.Е., Сафонова С.Н.) решение суда отменено в части. Дополнительно признано недействительным решение инспекции в части НДФЛ за 2010 год, соответствующих пеней и штрафа, доначисленных в связи со списанием дебиторской задолженности общества с ограниченной ответственностью "Саракташское молоко" (далее - общество "Саракташское молоко"). В остальной части решение оставлено без изменения.
В кассационной жалобе предприниматель Кароян С.В. просит указанные судебные акты об отказе в удовлетворении требований в части доначисления НДС, соответствующих пеней и штрафа по взаимоотношениям с обществами "Промпоставка" и "Расстан" изменить, заявленные требования удовлетворить, ссылаясь на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам и имеющимся в материалах дела доказательствам. Заявитель кассационной жалобы указывает на то, что налоговым органом не доказано подписание счетов-фактур неуполномоченными лицами от имени названных контрагентов. Налоговыми проверками, проведенными в отношении обществ "Расстан", "Промпоставка", нарушений законодательства о налогах и сборах не выявлено.
В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит оставить жалобу без удовлетворения, судебные акты в обжалуемой части - без изменения, ссылаясь на отсутствие оснований для их отмены.
В кассационной жалобе инспекция просит указанные судебные акты в части удовлетворения требований налогоплательщика о признании незаконными доначислений по НДФЛ, ЕСН, НДС по взаимоотношениям с обществами "Исток", "Агрострой", "Строительные технологии", соответствующих пеней и штрафов; доначислений по НДФЛ за 2010 год по взаимоотношениям с обществом "Саракташское молоко", соответствующих пеней и штрафа изменить, в удовлетворении заявленных требований отказать, ссылаясь на неправильное применение норм материального права, применении норм права, не подлежащих применению. В обоснование жалобы указывает на то, что материалами дела не подтверждается факт поставки и дальнейшей реализации товаров, приобретенных предпринимателем Карояном С.В. у спорных контрагентов. Заявитель жалобы ссылается на непроявление налогоплательщиком должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов. Представленные налогоплательщиком в подтверждение налоговых вычетов по НДС счета-фактуры не соответствуют требованиям ст. 169 Кодекса. Источник для возмещения НДС контрагентами в силу их "проблемности" не сформирован, что свидетельствует о направленности действий как самих контрагентов, так и налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды. Отнесение в профессиональные вычеты по НДФЛ задолженности общества "Саракташское молоко" произведено предпринимателем Карояном С.В. неправомерно.
Отзыва на кассационную жалобу инспекции налогоплательщиком не представлено.
Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки за период 2008 - 2010 гг. составлен акт от 15.05.2012 и вынесено решение инспекции, которым предпринимателю Карояну С.В. предложено уплатить доначисленные налоги, в том числе НДС в сумме 682 218 руб. 73 коп., НДФЛ в сумме 1 209 114 руб., ЕСН в сумме 119 817 руб. 20 коп., а также соответствующие пени и штрафы.
Основанием для доначисления НДФЛ, ЕСН и НДС за 2008 - 2009 гг. послужили выводы налогового органа о необоснованном отнесении в налоговые вычеты по НДС и в состав расходов по НДФЛ и ЕСН стоимости товаров (сыр, масло), приобретенных налогоплательщиком у обществ "Расстан", "Исток", "Промпоставка", "Агродорстрой", "Строительные технологии", в связи с невозможностью реального осуществления хозяйственных операций.
В ходе налоговой проверки установлено отсутствие технической, финансовой возможности осуществить поставку такого вида товара; отсутствие рабочих для исполнения договорных обязательств; необходимых документов, свидетельствующих о физическом перемещении товара из разных населенных пунктов; отказ контрагентов от взаимоотношений с предпринимателем Карояном С.В.; отсутствие у контрагентов расходов по приобретению товара для перепродажи предпринимателю Карояну С.В. Представленные первичные документы и счета-фактуры содержат недостоверные сведения и не подтверждают факт совершения сделок, поскольку данные счета-фактуры и товарные накладные подписаны неустановленными неуполномоченными лицами, что подтверждается результатами почерковедческой экспертизы; денежные средства, предназначенные для оплаты товара, поступали на расчетные счета контрагентов, откуда в короткий промежуток времени направлялись не на приобретение товаров, а выводились из оборота, снималась наличными по денежным чекам; общества "Исток" и "Агродорстрой" в проверяемом периоде не являлись плательщиками НДС, при этом счета-фактуры выставлены в адрес предпринимателя Карояна С.В. с НДС.; налогоплательщиком должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов не проявлено.
Основанием для доначисления НДФЛ за 2010 год послужили вывод о необоснованном списании налогоплательщиком в расходы безнадежной задолженности контрагента - общества "Саракташское молоко", поскольку указанное право имеется только у юридических лиц, получивших убыток прошлых лет, выявленный в отчетном периоде.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике от 28.07.2012 по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика решение инспекции оставлено без изменений.
Полагая, что решение инспекции принято с нарушением требований законодательства о налогах и сборах, нарушает его права и законные интересы, налогоплательщик обратился с заявлением в арбитражный суд.
Частично удовлетворяя заявленные требования, суды исходили из доказанности факта поставки товара и его реализации последующим покупателям, недостоверности данных, содержащихся в счетах-фактурах обществ "Расстан" и "Промпоставка", а также обоснованности списания дебиторской задолженности общества "Саракташское молоко" в уменьшение налоговой базы по НДФЛ за 2010 год.
В силу ст. 209 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения по НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.
В соответствии с п. 1 ст. 210 Кодекса при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 Кодекса.
По п. 3 ст. 210 Кодекса налоговая база по НДФЛ определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 218 - 221 Кодекса.
Согласно ст. 237 Кодекса налоговая база по ЕСН определяется аналогично налоговой базе по НДФЛ.
По п. 1 ст. 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии ст. 166 Кодекса, на установленные ст. 171 Кодекса налоговые вычеты.
Согласно п. 1 ст. 172 Кодекса налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. 3, 6 - 8 ст. 171 Кодекса.
В соответствии с п. 1 ст. 169 Кодекса счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой. Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации (п. 6 ст. 169 Кодекса).
Согласно постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.
В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст. 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
По п. 3 указанного постановления налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Согласно п. 10 постановления факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.
Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.
В силу п. 11 данного постановления признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с их получением.
Предприниматель Кароян С.В. в проверяемом периоде является плательщиком НДФЛ, ЕСН и НДС.
В 2009 - 2010 гг. между налогоплательщиком и обществами "Расстан", "Исток", "Промпоставка", "Агродорстрой", "Строительные технологии" заключены договоры поставки сыра и масла.
В подтверждение факта поставки товара предпринимателем Карояном С.В. представлены соответствующие договоры с названными контрагентами, счета-фактуры и товарные накладные.
Оценив доказательства, представленные налоговым органом и налогоплательщиком, доводы и возражения сторон, по правилам, предусмотренным ст. 65, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суды признали подтвержденным факт реальной поставки предпринимателю Карояну С.В. молочной продукции обществами "Расстан", "Исток", "Промпоставка", "Агродорстрой", "Строительные технологии". Иного налоговым органом не доказано.
Из показаний предпринимателя Карояна С.В. следует, что инициатива заключения договоров исходила от контрагентов. При этом им проводилась проверка правоспособности указанных лиц, что подтверждается представлением в ходе налоговой проверки регистрационных, учредительных документов организаций-поставщиков.
Согласно информации, представленной налоговыми органами относительно обществ "Расстан", "Исток", "Промпоставка", "Агродорстрой", "Строительные технологии", данными организациями в 2009 - 2010 гг. представлялась налоговая отчетность (не "нулевая").
Производитель товаров (сыр, масло) - открытое акционерное общество "ВАМИН-Татарстан" подтвердило наличие взаимоотношений со спорными контрагентами, а также факт доставки товара предпринимателю Карояну С.В. и пояснило, что общества "Расстан", "Исток", "Промпоставка", "Агродорстрой", "Строительные технологии" получили молочную продукцию в счет оплаты за поставленные товары и выполненные работы. Обществом "Строительные технологии", в частности, по требованию налогового органа представлены: договор поставки от 02.06.2009, счет-фактура, выписка из книги продаж, акты сверки взаимозачетов.
Из анализа движения денежных средств по счетам предпринимателя Карояна С.В. судами установлено, что факт перечисления налогоплательщиком денежных средств в указанных в счетах-фактурах и товарных накладных суммах на расчетные счета обществ "Расстан", "Исток", "Промпоставка", "Агродорстрой", "Строительные технологии" подтвержден материалами дела. Данные денежные средства перечислены от предпринимателя Карояна С.В. платежными поручениями и поступили на расчетные счета контрагентов с назначением платежа "за сыры" с указанием даты и номера договора поставки, что соответствует предмету сделок с обществами "Расстан", "Исток", "Промпоставка", "Агродорстрой", "Строительные технологии". При этом движение денежных средств, отраженное в решении инспекции, также не опровергает фактическое осуществление налогоплательщиком хозяйственных операций. Налоговым органом не доказано, в чем для налогоплательщика выразилась налоговая выгода в результате отраженных в решении инспекции расчетов.
Проанализировав информацию, содержащуюся в сравнительных таблицах цен на сыр (голландский, костромской, российский), масло (крестьянское) в разрезе периодов приобретения товаров налогоплательщиком суд первой инстанции установил, что цены реализации молочной продукции, примененные спорными контрагентами, ниже цен заводов-изготовителей.
Доводы налогового органа об отсутствии у предпринимателя Карона С.В. сертификатов качества сыра и масла, об обналичивании денежных средств с расчетных счетов контрагентов, об отсутствии персонала, транспортных средств у контрагентов, невозможности соотношения товара, полученного от спорных контрагентов, с товаром, реализованным в дальнейшем, судами исследованы и отклонены.
Таким образом, суды сочли, что предпринимателем Карояном С.В. совершены спорные хозяйственные операции по приобретению товара с последующей реализацией, и удовлетворили требования о признании решения инспекции недействительным в части доначисления недоимки по НДФЛ и ЕСН по взаимоотношениям с обществами "Расстан", "Исток", "Промпоставка", "Агродорстрой", "Строительные технологии", доначисления НДС в сумме 423 041 руб. 86 коп. по взаимоотношениям с обществами "Исток", "Агродорстрой", "Строительные технологии", соответствующих пеней, штрафов.
Вместе с тем суды указали на правомерность доначисления НДС по взаимоотношениям с обществами "Расстан" и "Промпоставка".
В заключениях эксперта от 30.03.2012 N 54, от 06.04.2012 N 55 содержится однозначный вывод о том, что подписи в счетах-фактурах от 15.06.2009 N 1577, от 03.08.2009 N 64, от 24.09.2009 N 294 выполнены не уполномоченными и не указанными в счетах-фактурах лицами - Феоклистовой И.В. от имени общества "Расстан" и Голодовым А.В. от имени общества "Промпоставка", а другими лицами. В отношении подписей в счетах-фактурах от имени обществ "Исток", "Агродорстрой", "Строительные технологии" экспертом сделаны вероятностные выводы, истолкованные судами в пользу налогоплательщика.
Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. 5 и 6 ст. 169 Кодекса, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм НДС к вычету или возмещению. Следовательно, судебные акты в части отказа в удовлетворении требований по доначислению НДС по взаимоотношениям с обществами "Расстан" и "Промпоставка" являются законными и обоснованными.
В соответствии со ст. 221 Кодекса налогоплательщики при исчислении налоговой базы по НДФЛ имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения для целей налогообложения, установленному гл. 25 Кодекса "Налог на прибыль организаций".
В соответствии с п. 1 ст. 265 Кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.
В силу подп. 2 п. 2 ст. 265 Кодекса в целях гл. 25 Кодекса к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.
Пунктом 2 ст. 266 Кодекса определено, что безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.
Согласно ст. 419 Гражданского кодекса Российской Федерации обязательство прекращается ликвидацией юридического лица (должника или кредитора), кроме случаев, если законом или иными правовыми актами исполнение обязательства ликвидированного юридического лица возлагается на другое лицо (по требованиям о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью, и т.д.).
По правилам п. 8 ст. 63 Гражданского кодекса Российской Федерации юридическое лицо считается ликвидированным со дня внесения записи о его ликвидации в единый государственный реестр юридических лиц.
Частным случаем ликвидации организации является согласно ст. 61, 65 Гражданского кодекса Российской Федерации ее несостоятельность (банкротство).
В проверяемый между предпринимателем Карояном С.В. (покупатель) и обществом "Саракташское молоко" (поставщик) заключен договор о поставке сыро-молочной продукции. Налогоплательщик произвел стопроцентную предоплату за поставку товара платежным поручением от 22.09.2008 N 491 в сумме 5 000 000 руб., однако товар на сумму 2 508 300 руб. 97 коп. не поставлен. Предприниматель Кароян С.В. затраты, понесенные им в 2008 году на оплату товара в сумме 2 508 300 руб. 97 коп., в расходы, уменьшающие налоговую базу по НДФЛ за 2008 год, не включил. Наличие дебиторской задолженности, отражение ее в учете предпринимателя Карояна С.В. налоговым органом не оспаривается.
Арбитражным судом Оренбургской области вынесено решение от 15.04.2009 о взыскании с общества "Саракташское молоко" в пользу предпринимателя Карояна С.В. задолженности в сумме 2 595 526 руб. 47 коп., в том числе - 2 508 300 руб. 97 коп.
Общество "Саракташское молоко" решением Арбитражного суда Оренбургской области от 16.10.2009 признано несостоятельным (банкротом). Регистрация прекращения деятельности названного общества в связи с его ликвидацией на основании решения суда о завершении конкурсного производства произведена 16.11.2010.
Оценив представленные налогоплательщиком документы в обоснование включения спорной дебиторской задолженности в состав профессиональных налоговых вычетов, суд апелляционной инстанции обоснованно признал правомерность уменьшения предпринимателем Карояном С.В. налоговой базы по НДФЛ за 2010 год и удовлетворил заявленные требования в данной части.
Нормы материального права применены судом по отношению к установленным им обстоятельствам правильно, выводы суда соответствуют имеющимся в деле доказательствам, исследованным в соответствии с требованиями, определенными ст. 65, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу ч. 4 ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием к отмене обжалуемого судебного акта, судом кассационной инстанции не выявлено.
Основания для переоценки выводов суда и установленных по делу фактических обстоятельств у суда кассационной инстанции в силу ст. 286, ч. 2 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отсутствуют.
Доводы, изложенные заявителями в кассационных жалобах, выводов суда апелляционной инстанции не опровергают, не свидетельствуют о неправильном применении норм материального права, направлены на переоценку установленных обстоятельств и исследованных доказательств, что выходит за пределы полномочий суда кассационной инстанции на основании ч. 2 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в связи с чем подлежит отклонению.
При таких обстоятельствах кассационные жалобы удовлетворению не подлежат.
Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.03.2013 по делу N А71-10565/2012 Арбитражного суда Удмуртской Республики оставить без изменения, кассационные жалобы индивидуального предпринимателя Карояна Санасара Васильевича и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Удмуртской Республике - без удовлетворения.
Председательствующий
Г.В.АННЕНКОВА
Судьи
Е.А.КРАВЦОВА
О.Г.ГУСЕВ