Десятый обзор "ТОП-10/2017" самых ярких налоговых событий
ушедшего 2017 года посвящен событиям в сфере правового регулирования, так
называемой «налоговой деофшоризации», которые на законодательном уровне
начались в 2014 году. Обзор подготовлен генеральным директором группы компаний
"Налоги и финансовое право" Аркадием Викторовичем
Брызгалиным.
Обзор № 1
«ТОП-10/2017. Самые значимые события 2017 года в сфере налогообложения и
налоговой политики» читайте здесь.
Обзор № 2
«ТОП-10/2017. Важнейшие законы о налогах 2017 года» читайте здесь.
Обзор № 3
«ТОП-10/2017. Важнейшие события 2017 года в сфере защиты прав
налогоплательщиков» читайте здесь.
Обзор № 4
«ТОП-10/2017. Важнейшие правовые позиции Конституционного Суда РФ о налогах
2017 года» читайте здесь.
Обзор № 5 «ТОП-10/2017. Важнейшие события по НДФЛ
2017 года: законодательство и практика» читайте здесь.
Обзор № 6 «ТОП-10/2017.
Важнейшие события в сфере бухгалтерского учета, отчетности и документооборота в
2017 году» читайте здесь.
Обзор № 7 «ТОП-10/2017.
Важнейшие события в сфере гражданского права в 2017 году: законодательство и
практика» читайте здесь.
Обзор № 8 «ТОП-10/2017.
Важнейшие события в сфере взимания страховых взносов 2017 года:
законодательство и практика» читайте здесь.
Обзор № 9 «ТОП-10/2017.
Важнейшие события в сфере налогового контроля за ТЦО: законодательство и
практика» читайте здесь.
Власти в 2017 году не снижали своей активности по вопросам
налогового контроля за доходами российских юридических и физических лиц,
полученными в зарубежных юрисдикциях. Напомню, до 2015 года государство
практически никак не регулировало вопросы налогообложения объектов налога,
находящихся вне российской юрисдикции. Причем такая пассивность особенно была
заметна в условиях, когда зарубежные страны уже давно достаточно эффективно
выстраивали механизмы взимания налогов с объектов налогообложения, находящихся
за пределами национальных государств.
Однако в 2013-2014 гг. процессы налоговой деофшоризации были
запущены и в России, когда Президент РФ объявил о необходимости уплаты налогов
в российскую бюджетную систему (Президент РФ В.В. Путин в
своем Послании Федеральному Собранию от 12 декабря 2013 года сказал
дословно: «…Хотите в офшорах – пожалуйста, но деньги сюда… »)
Так, 24 ноября 2014 года был принят Федеральный
закон № 376-ФЗ, который стал первым реальным шагом в процессе
выстраивания новых институтов и механизмов налогообложения «иностранного
элемента», ранее не известных российскому налогообложению.
2017 год не стал исключением в процессах налоговой
деофшоризации, поэтому в настоящем обзоре хотелось бы выделить 10 основных
событий, которые существенным образом повлияли, а вернее укрепили новую систему
налогового контроля за доходами российских лиц, получаемыми за пределами
территории РФ.
1. 26 января 2017 года
Россия подписала Соглашение об автоматическом обмене страновыми отчетами (Country by Cjuntry reporting) (Париж, Франция)
26 января ФНС РФ подписала многостороннее Соглашение компетентных
органов об автоматическом обмене страновыми отчетами (Multilateral Competent
Authority Agreement on Country-by-Country Reporting). Соответствующее поручение
было дано ФНС РФ распоряжением Правительства РФ от 07.12.2016 № 2608-р.
Подписание состоялось в процессе заседания Инклюзивного органа по
реализации Плана
действий по противодействию размыванию налогооблагаемой базы и
выводу прибыли из-под налогообложения (т.н. План BEPS), одобренного главами
государств и правительств «Группы двадцати». Российскую делегацию возглавляет
заместитель руководителя ФНС России А.Л. Оверчук.
Присоединение России к многостороннему Соглашению осуществляется в
рамках реализации стандарта, разработанного по пункту 13 «Документация по
трансфертному ценообразованию и Cтрановая отчетность» Плана BEPS.
Страновой отчет – это формализованный документ, в котором отражаются
отдельные финансовые, налоговые и функциональные показатели международных групп
компаний в государствах (территориях), где участники таких групп ведут
деятельность.
Субъектами, на которых распространяются требования стандарта,
являются крупнейшие международные группы компаний, консолидированная выручка
которых за финансовый год составляет более 750 млн евро (около 50 млрд руб).
2. Активность фискальных
органов в сфере определения надлежащего бенефициария для целей получения
льготной налоговой ставки при выплате дивидендов российской организацией
В первую очередь речь идет о письме ФНС РФ от 17.05.2017 № СА-4-7/9270@ «О практике
рассмотрения споров по вопросу неправомерного применения налоговыми агентами
льготных условий налогообложения при взимании налога на прибыль с доходов иностранных
организаций».
Данное письмо налогового ведомства явилось достаточно серьезным
шагом в формировании официальной позиции ФНС РФ по вопросам применения
международных соглашений об избежании двойного налогообложения.
Как было указано в преамбуле этого письма, ФНС РФ оно было
издано в целях повышения эффективности
защиты интересов налоговых органов в арбитражных судах по спорам, связанным с
оспариванием выводов налоговых органов о неправомерном применении налоговыми
агентами льготных условий налогообложения при взимании налога на прибыль с
доходов иностранных организаций, выплаченных от источников в РФ.
Очевидно, что это
письмо стало одним из мероприятий в комплексе противодействия необоснованного
применения льготных механизмов международного налогообложения.
В частности, как было указано в письме: «Налоговому органу для
отказа в применении льгот по соглашению достаточно доказать, что
непосредственный получатель дохода не является фактическим получателем дохода,
и не устанавливать конечного бенефициарного собственника дохода.
Соответственно, в случае если налоговый орган установил, что иностранное лицо
не является фактическим собственником дохода, подлежат применению налоговые
ставки, предусмотренные законодательством РФ о налогах и сборах. При этом, если
до вынесения решения по налоговой проверке налогоплательщиком (налоговым
агентом) представлено документальное подтверждение, позволяющее однозначно
определить реального бенефициара, налоговым органам необходимо определять
правомерность применения льготных условий налогообложения с учетом данного обстоятельства».
В этой связи необходимо отметить, что ФНС РФ приступила к практической подготовке
ведомственного акта, устанавливающего форму (формат и структуру) запроса
налогового органа в адрес налогоплательщика (юридического лица) в отношении
сведений о его конечном бенефициаре. Ожидается, что соответствующий приказ
вступит в силу в 2018 году и уже в первом квартале российские налогоплательщики
получат такие запросы.
В этой связи также необходимо отметить и письмо Минфина РФ от 29.06.2017
№ 03-08-05/41203, в котором финансовое ведомство напомнило свою
позицию относительно документов, которые могли бы подтвердить право
иностранного лица на фактическое получение дохода в виде дивидендов в целях применения
льгот.
Так, при определении фактического получателя дохода в виде
дивидендов для целей применения льгот иностранным акционером могут быть
представлены следующие документы (информация):
·
подтверждающие (опровергающие) наличие у получателя дохода права
усмотрения в отношении распоряжения и использования полученными дивидендами, в
том числе документы, подтверждающие (опровергающие) наличие обязательств перед
третьими лицами (местом резидентства или регистрации которых является
государство (территория), с которым у РФ нет договора об ИДН), ограничивающих
права получателя дохода при использовании полученных дивидендов в целях
извлечения выгоды от альтернативного использования. Также этой цели могут
служить документы, подтверждающие (опровергающие) предопределенность
последующей передачи получателем дохода денежных средств третьим лицам из
страны, с которой нет договора об ИДН;
·
документы (информация), подтверждающие возникновение у получателя
дохода, местом регистрации или резидентства которого является государство
(территория), с которым РФ заключен договор об ИДН, налоговых обязательств,
наличие которых подтверждает отсутствие экономии на налоге у источника в РФ при
последующей передаче полученных денежных средств третьим лицам (со страной
которых нет договора об ИДН);
·
документы (информация), подтверждающие осуществление получателем
дохода в государстве (территории), местом регистрации или резидентства которого
является государство (территория), с которым РФ заключен договор об ИДН,
фактической предпринимательской деятельности.
По мнению Минфина РФ, отсутствие в НК РФ упоминания о конкретных
документах, необходимых для определения фактического получателя дохода,
свидетельствует о том, что законодатель не ограничивает налоговых агентов
каким-либо перечнем, отдавая предпочтение содержательной части полученной
налоговым агентом информации (подробнее см.
здесь).
3. В 2017 году Россия присоединилась
к многостороннему Соглашению по борьбе с уходом от налогов (MLI)
14 июня 2017 года Россия на заседании ОЭСР присоединилась к
многостороннему соглашению по борьбе с уходом от налогов (MLI). Цель договора –
противодействие размыванию налоговой базы. Присоединившиеся к нему страны
смогут одновременно ужесточить действующие двусторонние соглашения об избежании
двойного налогообложения, чтобы усложнить использование схем по уходу от
налогов. Сейчас они позволяют экономить на налогах, а то и вовсе не платить их.
Например, по соглашению с Кипром с дивидендов и процентов нужно заплатить всего
5 и 0% соответственно вместо 15 и 20% (подробнее см. здесь).
4. Введение в российское
законодательство о налогах и сборах комплексного института «международное
налогообложение»
Речь идет о принятии в конце ноября 2017 года Федерального
закона от 27.11.2017 № 340-ФЗ «О внесении изменений в часть первую НК РФ в
связи с реализацией международного автоматического обмена информацией и
документацией по международным группам компаний».
Отметим, что это комплексный закон, который внес в первую
часть НК РФ новый раздел VII.1. – «Выполнение
международных договоров РФ по вопросам налогообложения и взаимной
административной помощи по налоговым делам».
Данный раздел
состоим из двух глав:
- глава 20.1 НК РФ – «Автоматический обмен финансовой информацией с
иностранными государствами (территориями)»;
- глава 20.2 НК РФ – «Международный автоматический обмен страновыми
отчетами в соответствии с международными договорами РФ».
Этот федеральный закон в первую очередь направлен на реализацию
вступившей в силу с 01.07.2015 Конвенции о взаимной
административной помощи по налоговым делам. Именно поэтому в НК РФ
были внесены изменения, определяющие порядок взаимодействия налоговых органов
РФ с компетентными органами иностранных государств при проведении
налогового мониторинга и совместных налоговых проверок, а также
порядок обеспечения сбора информации, необходимой для выполнения условий
подписанных ФНС РФ многосторонних соглашений компетентных органов
об автоматическом обмене страновыми отчетами и финансовой
информацией.
Можно сказать, что фактически с 2018 года в российском
налоговом законодательстве появился новый самостоятельный и автономный институт
«международное налогообложение», который регулирует огромное количество
налоговых правоотношений, возникающих в сфере взаимодействия российских и
иностранных налоговых органов, а также в сфере администрирования и контроля
деятельности международных групп компаний.
Также необходимо отметить,
что ФНС РФ в Информационном письме «Об
автоматическом обмене финансовой информацией и страновыми отчетами» дала первые разъяснения по применению данного закона,
указав, что срок предоставления страновой отчетности составляет 12 месяцев с
даты окончания финансового года.
5. Уточнение фискальными
органами перечня офшорных территорий
Фискальные ведомства страны, ФНС РФ и Минфин РФ, регулярно
корректируют список стран, которые не принимают участия в обмене информацией,
необходимой для налогового контроля.
Так же и в 2017 году: и ФНС РФ, и Минфин РФ вносили поправки в свои
нормативно правовые акты.
Так, в соответствии с Приказом
ФНС РФ от 01.09.2017 № ММВ-7-17/709@ «Об утверждении Перечня государств
(территорий), не обеспечивающих обмен информацией для целей налогообложения с
РФ» (который предназначен для налогового администрирования и контроля
за деятельностью контролируемых иностранных компаний – далее по тексту «КИК»)
были исключены такие юрисдикции как Британские Виргинские острова, Республика
Конго, Южная Корея.
В соответствии с Приказом Минфина РФ от 02.11.2017 № 175н «О
внесении изменений в Перечень государств и территорий, предоставляющих льготный
налоговый режим налогообложения и(или) не предусматривающих раскрытия и
предоставления информации при проведении финансовых операций (офшорные зоны),
утв. Приказом Минфина от 13.11.2007 № 108н из «черного списка», который
применяется для целей исчисления налога на прибыль (подп.
1 п. 3 ст.284 НК РФ), исключен Гонконг в связи с подписанием им межправительственного соглашения с РФ об
избежании двойного налогообложения и о предотвращении уклонения от
налогообложения.
6. Уточнение правил
налогообложения КИК
В конце 2017 года был принят Федеральный закон
от 28.12.2017 № 436-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую НК
РФ и отдельные законодательные акты РФ», который был подготовлен с учетом
сложившейся практики применения правил об особенностях налогообложения КИК.
В частности, поправки касались следующих положений:
1. уточнение правил переноса на будущее убытков КИК за три
года, непосредственно предшествующих 2015 году;
2. уточнение порядка налогообложения операций КИК с финансовыми
активами (включая ценные бумаги);
3. уточнение порядка исчисления финансовых показателей КИК,
являющейся участником иностранной консолидированной группы налогоплательщиков;
4. устранение необходимости
неоднократной подачи документов, подтверждающих условия освобождения прибыли КИК
от налогообложения в рамках многоуровневых цепочек владения в РФ;
5. уточнение
деофшоризационных норм применительно к налогоплательщикам – физическим лицам;
6. уточнение отдельных положений концепции налогового резидентства
юридических лиц и др.
7. Организационные
мероприятия 2017 года по налаживанию и введению в действие автоматического
обмена информацией (АОИ)
О том, что в 2017 году в НК РФ появилась новая глава 20.1 НК РФ –
«Автоматический обмен финансовой информацией с иностранными государствами
(территориями)», – мы уже писали выше, однако власти не ограничились сугубо
нормативными мероприятиями, но и вели активную работу по налаживанию реального
обмена соответствующей фискальной информацией.
Так, спустя 1.5 года после присоединения России к международному
обмену налоговой информацией, ОЭСР опубликовала список стран и территорий,
готовых автоматически обмениваться данными с ФНС РФ. Всего в списке 71 страна, как
следует из опубликованных данных ОЭСР. Среди них, например, Кипр, Бермудские и
Каймановы острова, Британские Виргинские острова, Джерси, Гернси, Лихтенштейн,
Люксембург, Нидерланды, Швейцария и Великобритания.
Многие из этих стран согласились начать обмен уже с 2018 года, исключение,
например, Малайзия, Ливан и Швейцария, которые приступят к взаимодействию с
российскими налоговиками только в 2019 году. От этих стран данные по платежам,
остаткам на счетах, процентам, доходам от инвестиций и продажи акций ФНС
получит лишь за 2018 г.,
от остальных сроки либо не определены, либо за 2017 г. (более подробно см. здесь).
В связи с этим ФНС РФ
подготовила проект приказа «Об
утверждении перечня государств (территорий), с которыми осуществляется
автоматический обмен финансовой информацией», из которого
следует, что в соответствии с Федеральным законом от 27.11.2017 № 340-ФЗ «О
внесении изменений в часть первую НК РФ в связи с реализацией международного АОИ
и документацией по международным группам компаний» ФНС РФ будет в рамках
соответствующих международных договоров РФ в автоматическом режиме осуществлять
обмен финансовой информацией, полученной от российских организаций финансового
рынка, об их клиентах, не являющихся налоговыми резидентами РФ, с компетентными
органами иностранных юрисдикций.
Действующей международно-правовой основой для такого автоматического
обмена является Конвенция о взаимной административной помощи по налоговым делам
от 25.01.1988, которая начала применяться в отношении РФ с 01.07.2015, и
многостороннее Соглашение компетентных органов об автоматическом обмене
финансовой информацией от 29.10.2014, подписанное ФНС 12.05.2016 г. Предлагаемый
перечень включает в себя 60 государств и 13 территорий (более подробно см. здесь).
27 июля ФНС РФ подписала от имени России Меморандум о сотрудничестве
между налоговыми администрациями стран БРИКС. Документ закрепил основные
направления взаимодействия, в том числе в координации позиций стран БРИКС в
рамках плана работы по налоговой повестке G20, многостороннему сотрудничеству в
налоговой сфере, укреплению потенциала налоговых администраций. Подписание
состоялось на заседании экспертов и глав налоговых администраций стран БРИКС
(Бразилия, Россия, Индия, Китай, Южная Африка) в Ханчжоу (Китай). Российскую
делегацию возглавил заместитель руководителя ФНС России А.Л. Оверчук.
В ходе встречи заместитель руководителя ФНС России А.Л. Оверчук отметил,
что создание и развитие справедливой налоговой системы требует участия как
можно большего числа налоговых юрисдикций. Развивающиеся страны по-прежнему
сталкиваются с серьезными проблемами при получении современных знаний в области
налогового администрирования. Именно поэтому вопрос использования ресурсов
стран БРИКС для улучшения доступа налоговых служб развивающихся стран к знаниям
о современных подходах к налоговому администрированию стал одним из ключевых.
Кроме того, налоговые администрации стран БРИКС отметили важность
реализации обязательств в рамках «Группы двадцати», прежде всего, по вопросу
имплементации Плана действий по BEPS и внедрения автоматического обмена
информацией о финансовых счетах (подробнее см. здесь).
9. Первые итоги реализации государственных
мер по налоговой деофшоризации за 2016 год (статистика 2017 года)
В конце декабря 2017 года ФНС РФ подвела итоги своей работы по
администрированию и налоговому контролю за КИК в 2017 году.
Так, по данным ФНС РФ, налогоплательщики представили 4 тыс.
уведомлений о КИК, в которых заявлены сведения о более чем 10 тыс. иностранных
компаний.
В результате в бюджет поступило 6 млрд.руб. налога, из них по налогу
на прибыль организаций – 3,2 млрд.руб., по НДФЛ – 2,8 млрд.руб.
10. Принятие решения о
повторном проведении «амнистии капиталов»
Уже под самый конец 2017 года, в декабре, мы стали свидетелями
инициативы Президента РФ о повторении в России «амнистии капиталов», аналога
амнистии, которая уже проходила в 2016 году, но со скромными результатами.
Прошлую амнистию капиталов В.В.Путин объявил в конце 2014 г., соответствующий
закон вступил в силу в июне 2015
г.: задекларировав активы и счета за рубежом, можно было
избавиться от ответственности за налоговые правонарушения, а также не платить
налоги за прошлые периоды. Бизнес властям поверил не сразу – к концу 2015 г. было подано лишь 200
деклараций, тогда амнистию продлили еще на полгода, в итоге ею воспользовались
около 2500 человек.
Слова Президента РФ с делом не разошлись и уже 30 января 2018 года депутаты от
фракции «Единая Россия» внесли в Госдуму пакет из трех законопроектов,
предусматривающих продление сроков амнистии капитала:
№ 377595-7 «О внесении изменений в Федеральный закон «О
добровольном декларировании физическими лицами активов и счетов (вкладов) в
банках и о внесении изменений в отдельные законодательные акты РФ» (в части продления срока «амнистии
капитала»);
№ 377596-7 «О внесении изменений в части первую и вторую
НК РФ и ст. 3 Федерального закона «О внесении изменений в части первую и вторую
НК РФ (в части налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний и
доходов иностранных организаций)» (в
части продления предельных сроков безналоговой ликвидации контролируемых
иностранных компаний);
№ 377597-7 «О внесении изменения в ст. 76-1 УК РФ»
(в части продления срока действия нормы
по освобождению от уголовной ответственности по делам о преступлениях
экономической направленности).